在部分政府投資工程項(xiàng)目中，“以審代結(jié)”是指審計(jì)機(jī)關(guān)代替建設(shè)單位或主管部門承擔(dān)結(jié)算審核職責(zé)，審計(jì)監(jiān)督介入管理，既當(dāng)“裁判員”，又當(dāng)“運(yùn)動(dòng)員”，強(qiáng)制或變相強(qiáng)制“以審代結(jié)”超越了審計(jì)機(jī)關(guān)的法定職權(quán)。筆者從政府投資工程“以審代結(jié)”問題的識(shí)別與處理出發(fā)，就“政府審計(jì)”與“結(jié)算審價(jià)”問題進(jìn)行了比較研究，以期厘清該類案件司法裁判的規(guī)則。
一、工程造價(jià)確定的政府審計(jì)與結(jié)算審價(jià)
（一）政府審計(jì)
政府審計(jì)，又稱“行政審計(jì)”或“國家審計(jì)”，政府審計(jì)的對(duì)象是“財(cái)政收支和財(cái)務(wù)收支”，財(cái)政收支是指“宏觀層面”上，國家參與國民收入分配和再分配的貨幣收支，是財(cái)稅法和經(jīng)濟(jì)法研究的范疇，而財(cái)務(wù)收支是指“微觀層面”上，使用國有資金的部門、企事業(yè)單位、機(jī)關(guān)團(tuán)體等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的貨幣收支。政府審計(jì)的核心工作方式是對(duì)會(huì)計(jì)賬目進(jìn)行獨(dú)立檢查，監(jiān)督財(cái)政、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法和效益的行為，其實(shí)質(zhì)是對(duì)受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行結(jié)果進(jìn)行獨(dú)立的監(jiān)督。政府審計(jì)的目的，一方面是監(jiān)督國家財(cái)政、財(cái)務(wù)預(yù)算資金合理、有效地使用；另一方面是對(duì)財(cái)政、財(cái)務(wù)決算情況作出客觀的鑒定與公證，為財(cái)政和財(cái)務(wù)管理提供改進(jìn)措施，并揭露違法行為。政府審計(jì)的行為性質(zhì)系由法律規(guī)定的、獨(dú)立的、專門的行使監(jiān)督權(quán)的政府行政機(jī)關(guān)和人員實(shí)施的強(qiáng)制性的行政行為。
狹義上的政府審計(jì)是指審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)《審計(jì)法》對(duì)各級(jí)政府及其各部門的財(cái)政收支，國有的金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)組織的財(cái)務(wù)收支，予以審計(jì)監(jiān)督。而廣義上的政府審計(jì)還包括對(duì)中央和地方政府各部門及其他公共機(jī)構(gòu)財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性、公允性，運(yùn)用公共資源的經(jīng)濟(jì)性、效益性、效果性，以及提供公共服務(wù)的質(zhì)量進(jìn)行審計(jì)，以及依據(jù)《審計(jì)法》第23條，對(duì)政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行情況和決算，對(duì)其他關(guān)系國家利益和公共利益的重大公共工程項(xiàng)目的資金管理使用和建設(shè)運(yùn)營情況，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。
與本文相關(guān)的“政府投資建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)”是典型的廣義層面的“政府審計(jì)”，相對(duì)于行政機(jī)關(guān)內(nèi)向型的“財(cái)政審計(jì)”，屬于審計(jì)機(jī)關(guān)監(jiān)督國有資金使用部門對(duì)外資金使用行為的政府審計(jì)，受審計(jì)法、審計(jì)法實(shí)施條例以及政府投資項(xiàng)目審計(jì)規(guī)定等行政性公法律法規(guī)的調(diào)整，其目的主要在于揭露基本建設(shè)項(xiàng)目中的違法違規(guī)行為，提高財(cái)政資金的使用效益，是一種行政監(jiān)督行為，審計(jì)結(jié)論理論上僅對(duì)被審計(jì)單位有直接約束力。
（二）工程審價(jià)中的結(jié)算審價(jià)
工程審價(jià)通常的意義包括了工程項(xiàng)目概算、預(yù)算、竣工結(jié)算和工程決算的全部過程，而在實(shí)踐中，對(duì)項(xiàng)目施工過程的造價(jià)問題予以“跟蹤審計(jì)和結(jié)算審計(jì)”是最為重要的兩類審計(jì)(本文為區(qū)分政府審計(jì)，對(duì)于工程審計(jì)命名為“工程審價(jià)”)，本文僅對(duì)比研究“結(jié)算審價(jià)”，結(jié)算審價(jià)發(fā)生于建設(shè)工程全過程造價(jià)控制中的最后階段，依據(jù)合同、簽證、工程量清單、圖紙等結(jié)算資料，對(duì)承包人的已完工程造價(jià)以及索賠予以確定竣工結(jié)算價(jià)款金額的一種民事法律行為，結(jié)算結(jié)果對(duì)建設(shè)方和承包方均具有法律約束力，是支付工程結(jié)算款的依據(jù)，整個(gè)結(jié)算過程完全體現(xiàn)了雙方當(dāng)事人意思自治的原則。
（三）相關(guān)關(guān)系
1.“政府審計(jì)”與“結(jié)算審價(jià)”法律性質(zhì)不同
審價(jià)是作為平等主體的發(fā)包人與承包人之間自行或委托有關(guān)機(jī)構(gòu)所進(jìn)行的自我確定工程造價(jià)的民事法律行為，屬于當(dāng)事人意思自治范疇；審計(jì)則是由國家審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)發(fā)包人使用財(cái)政資金包括工程造價(jià)等情況所作的財(cái)務(wù)監(jiān)督行為，屬于行政監(jiān)督范疇，具有一定的強(qiáng)制性。因此，二者是不同性質(zhì)的法律行為，“審價(jià)”主要體現(xiàn)當(dāng)事人一致意思，而“審計(jì)”主要體現(xiàn)國家行政職權(quán)意志。
2.“政府審計(jì)”與“結(jié)算審價(jià)”行使主體不同
“審價(jià)”既可雙方自行審核工程造價(jià)，也可委托有資質(zhì)的第三方審核；“審計(jì)”的主體則是國家審計(jì)機(jī)關(guān)。因此，二者是由不同主體行使的，“審價(jià)”主體之間主要體現(xiàn)平等性，“審計(jì)”主體之間主要體現(xiàn)行政監(jiān)督的特點(diǎn)。
3.“審計(jì)”與“審價(jià)”實(shí)施內(nèi)容不同
“審價(jià)”是依據(jù)合同約定的結(jié)算標(biāo)準(zhǔn)對(duì)施工相關(guān)資料等進(jìn)行審核、計(jì)算而專門進(jìn)行的工程造價(jià)確定；“審計(jì)”則是依據(jù)國家及地方政府的相關(guān)規(guī)定對(duì)工程所用資金、工程造價(jià)、竣工決算、投資效益等方面進(jìn)行審查監(jiān)督。通常，在“審價(jià)”完成后，審計(jì)機(jī)關(guān)在對(duì)“審價(jià)”過程真實(shí)性、合法性進(jìn)行調(diào)查的基礎(chǔ)上，就被審計(jì)單位所執(zhí)行的竣工決算依法予以行政審計(jì)監(jiān)督。
4.“審計(jì)”與“審價(jià)”法律后果不同
被雙方當(dāng)事人簽字認(rèn)可的審價(jià)結(jié)論對(duì)雙方當(dāng)事人均具有約束力；而審計(jì)結(jié)論一般僅對(duì)發(fā)包人產(chǎn)生約束力。
除此之外，“審價(jià)”與 “審計(jì)”在采用依據(jù)和行為目的等方面也是截然不同的，基于本文所討論問題的則重點(diǎn)為法律問題，有關(guān)兩者之間采用依據(jù)和行為目的的區(qū)別在此不再討論。
正是基于政府審計(jì)的行政監(jiān)督性法律性質(zhì)，特別是《審計(jì)法實(shí)施條例（2010修訂）》第20條第二款規(guī)定，“審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)前款規(guī)定的建設(shè)項(xiàng)目的總預(yù)算或者概算的執(zhí)行情況、年度預(yù)算的執(zhí)行情況和年度決算、單項(xiàng)工程結(jié)算、項(xiàng)目竣工決算，依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督；對(duì)前款規(guī)定的建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)時(shí)，可以對(duì)直接有關(guān)的設(shè)計(jì)、施工、供貨等單位取得建設(shè)項(xiàng)目資金的真實(shí)性、合法性進(jìn)行調(diào)查。”曾一度被各地方性法規(guī)確認(rèn)為：在政府投資建設(shè)的工程項(xiàng)目結(jié)算中，結(jié)算依據(jù)“應(yīng)當(dāng)”以行政審計(jì)結(jié)果為準(zhǔn)，即本文所研究的“以審代結(jié)”問題。政府審計(jì)結(jié)果效力邊界的擴(kuò)張，對(duì)民事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)私法領(lǐng)域的法律適用產(chǎn)生了嚴(yán)重的沖擊。
二、里程碑式的判例：最高人民法院2014年公報(bào)案例裁判觀點(diǎn)“若無約定，政府審計(jì)不得替代工程審價(jià)”
《最高人民法院公報(bào)》2014年第4期所載“重慶建工集團(tuán)股份有限公司與中鐵十九局集團(tuán)有限公司建設(shè)工程合同糾紛案”（案號(hào)：（2012）民提字第205號(hào)），系最高人民法院就政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目工程結(jié)算是否“應(yīng)當(dāng)”以政府審計(jì)報(bào)告或結(jié)論為依據(jù)作出的觀點(diǎn)釋明。
（一）案情摘要
1.項(xiàng)目發(fā)承包與合同履行情況
2003年8月22日，重慶金凱實(shí)業(yè)股份有限公司(以下簡稱金凱公司或建設(shè)單位、發(fā)包人或甲方)將重慶市北部新區(qū)經(jīng)開園金山大道西延段建設(shè)項(xiàng)目發(fā)包給總承包人重慶建工集團(tuán)，雙方工程總承包合同約定材料價(jià)格的確定方式為“金凱公司、經(jīng)開區(qū)監(jiān)審局審定后納入工程結(jié)算”。2003年11月17日經(jīng)甲方指定，重慶建工集團(tuán)將該項(xiàng)目中的嵐峰隧道工程分包給中鐵十九局，分包合同約定最終結(jié)算價(jià)按照“業(yè)主審計(jì)”為準(zhǔn)(筆者注：“業(yè)主審計(jì)”究竟理解為“建設(shè)單位與總承包人約定的政府審計(jì)還是僅指建設(shè)單位或總承包人的工程審價(jià)，屬于“約定不明”，為雙方日后產(chǎn)生糾紛的爭議焦點(diǎn)“如何確定重慶建工集團(tuán)與中鐵十九局之間結(jié)算工程款的依據(jù)”埋下了伏筆。)2005年9月8日，金山大道西延段道路工程竣工，同年12月通過驗(yàn)收并于2006年2月6日取得《重慶市建設(shè)工程竣工驗(yàn)收備案登記證》(建竣備字[2006]024號(hào))。
2.項(xiàng)目的第一次結(jié)算以工程審價(jià)為準(zhǔn)
2006年8月10日，依據(jù)重慶市經(jīng)開區(qū)監(jiān)察審計(jì)局(以下簡稱經(jīng)開區(qū)監(jiān)審局)委托第三方單位出具的《基本建設(shè)工程結(jié)算審核報(bào)告》(以下簡稱審核報(bào)告)，重慶建工集團(tuán)與中鐵十九局于2007年12月5日進(jìn)行結(jié)算，確認(rèn)中鐵十九局分包結(jié)算金額為102,393,794元。重慶建工集團(tuán)累計(jì)已向中鐵十九局支付涉案工程的工程款98,120,156．63元。
3.審計(jì)局對(duì)項(xiàng)目結(jié)算予以重新政府審計(jì)，總承包人重慶建工要求分包人執(zhí)行政府審計(jì)結(jié)論
2008年10月9日至11月21日，重慶市審計(jì)局以涉案項(xiàng)目建設(shè)單位土儲(chǔ)中心1為被審計(jì)單位，對(duì)原金山大道道路工程竣工決算進(jìn)行審計(jì)，并出具渝審報(bào)[2008]142號(hào)審計(jì)報(bào)告，審定土儲(chǔ)中心應(yīng)核減該工程竣工結(jié)算價(jià)款15,481,440.93元，其中嵐峰隧道工程應(yīng)審減8,168,328.52元。同年12月24日，重慶市審計(jì)局以《關(guān)于北部新區(qū)經(jīng)開園金渝大道道路工程竣工決算的審計(jì)決定》(渝審決 [2008]111號(hào))，責(zé)令土儲(chǔ)中心核減該工程結(jié)算價(jià)款15,481,440.93元，調(diào)整有關(guān)賬目，并要求土儲(chǔ)中心在2009年3月20日前執(zhí)行完畢。
2009年2月9日，土儲(chǔ)中心要求重慶建工集團(tuán)按照重慶市審計(jì)局復(fù)議結(jié)果，將審減金額在3月1日前退還土儲(chǔ)中心。重慶建工集團(tuán)扣還了部分款項(xiàng)。
2010年9月1日，重慶建工集團(tuán)根據(jù)重慶市審計(jì)局對(duì)金山大道西延段項(xiàng)目的審計(jì)，認(rèn)為與中鐵十九局的分包結(jié)算金額應(yīng)為94,878,931.76元。重慶建工集團(tuán)在上述審計(jì)前已累計(jì)向中鐵十九局支付工程款98,120,156.63元，多支付了工程款3,241,224.87元，故請(qǐng)求中鐵十九局立即返還多支付的工程款3,241,224.87元。
中鐵十九局認(rèn)為經(jīng)開區(qū)監(jiān)審局（委托第三方）出具的審核報(bào)告符合分包合同關(guān)于“最終結(jié)算價(jià)按業(yè)主審計(jì)為準(zhǔn)”的約定。重慶建工集團(tuán)與中鐵十九局基于該報(bào)告達(dá)成了分包結(jié)算協(xié)議，該協(xié)議依法成立，合法有效，對(duì)雙方具有法律約束力。雙方已按照該協(xié)議基本履行完畢。重慶市審計(jì)局的審計(jì)屬二次審計(jì)，并非分包合同中雙方當(dāng)事人約定的范圍，其審計(jì)報(bào)告及其審計(jì)結(jié)論對(duì)本案雙方當(dāng)事人不具有約束力，更不影響分包結(jié)算協(xié)議的效力。依據(jù)合同的相對(duì)性，重慶建工集團(tuán)與業(yè)主方依據(jù)重慶市審計(jì)局的審計(jì)報(bào)告和審計(jì)決定，協(xié)商變更或調(diào)整總包合同的結(jié)算工程價(jià)款，對(duì)依據(jù)分包合同結(jié)算收取工程價(jià)款的分包人中鐵十九局不具約束力。
雙方對(duì)本案工程的最終結(jié)算依據(jù)產(chǎn)生爭議，引發(fā)訴訟。
（二）爭議焦點(diǎn)
在雙方分包合同只約定了以業(yè)主對(duì)分包工程“審計(jì)”作為最終結(jié)算的前提條件，對(duì)審計(jì)的經(jīng)辦單位、具體的實(shí)施方式、出具審計(jì)結(jié)論的形式并未作任何限制，應(yīng)如何理解結(jié)算工程款的依據(jù)。
（三）裁判要旨
1. 合同必須明確具體約定“審計(jì)部門的審計(jì)結(jié)果作為結(jié)算依據(jù)”的，才能作為工程價(jià)款結(jié)算的依據(jù)
最高人民法院認(rèn)為：“因此，本案訴爭工程款的結(jié)算，與法律規(guī)定的國家審計(jì)的主體、范圍、效力等，屬于不同性質(zhì)的法律關(guān)系問題，即無論案涉工程是否依法須經(jīng)國家審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)，均不能認(rèn)為，國家審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)結(jié)論，可以成為確定本案雙方當(dāng)事人之間結(jié)算的當(dāng)然依據(jù)，故對(duì)重慶建工集團(tuán)的上述主張，本院不予采信，對(duì)案涉工程的結(jié)算依據(jù)問題，應(yīng)當(dāng)按照雙方當(dāng)事人的約定與履行等情況確定”。即，在民事法律行為中，當(dāng)事人有意設(shè)立行政審計(jì)作為約束民事法律關(guān)系依據(jù)的約定，必須具體明確，而不能通過解釋推定的方式，認(rèn)為合同簽訂時(shí)，當(dāng)事人愿意受國家機(jī)關(guān)的審計(jì)行為對(duì)民事法律關(guān)系的介入。
2. 本案例首次區(qū)分了政府審計(jì)與工程審價(jià)屬不同性質(zhì)的法律關(guān)系
最高人民法院認(rèn)為：“根據(jù)審計(jì)法的規(guī)定及其立法宗旨，法律規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行情況和決算進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，目的在于維護(hù)國家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序，提高財(cái)政資金使用效益，防止建設(shè)項(xiàng)目中出現(xiàn)違規(guī)行為。重慶建工集團(tuán)與中鐵十九局之間關(guān)于案涉工程款的結(jié)算，屬于平等民事主體之間的民事法律關(guān)系”。即，國家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)工程建設(shè)單位進(jìn)行審計(jì)是一種行政監(jiān)督行為，建設(shè)方與承包方工程款結(jié)算屬于平等的民事主體之間的民事法律關(guān)系，兩者之間的法律關(guān)系性質(zhì)不同。
3. 政府審計(jì)報(bào)告不影響之前的雙方結(jié)算協(xié)議效力
最高人民法院認(rèn)為：“在雙方當(dāng)事人已經(jīng)通過結(jié)算協(xié)議確認(rèn)了工程結(jié)算價(jià)款并已基本履行完畢的情況下，國家審計(jì)機(jī)關(guān)做出的審計(jì)報(bào)告，不影響雙方結(jié)算協(xié)議的效力”。即，在雙方當(dāng)事人已經(jīng)通過結(jié)算協(xié)議確認(rèn)了工程結(jié)算價(jià)款并已基本履行完畢的情況下，行政審計(jì)結(jié)果的效力約束的邊界僅及于審計(jì)人與被審計(jì)人之間，不得肆意擴(kuò)大效力約束的邊界，對(duì)平等民事法律關(guān)系進(jìn)行無序的干涉。
三、立法機(jī)關(guān)、行政機(jī)關(guān)關(guān)于“結(jié)審代結(jié)”問題的規(guī)則梳理
最早見于最高人民法院民事審判第一庭《關(guān)于建設(shè)工程承包合同案件中雙方當(dāng)事人已確認(rèn)的工程承包合同中雙方當(dāng)事人已確認(rèn)的工程決算價(jià)款與審計(jì)部門的工程決算價(jià)款不一致時(shí)如何適用法律問題的電話答復(fù)意見》（[2001]民一他字第2號(hào)）明確，“審計(jì)是國家對(duì)建設(shè)單位的一種行政監(jiān)督，不影響建設(shè)單位與承建單位的合同效力。建設(shè)工程承包合同案件應(yīng)以當(dāng)事人的約定作為法院判決的依據(jù)。只有在合同明確約定以審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)或者合同約定不明確、合同約定無效的情況下，才能將審計(jì)結(jié)論作為判決的依據(jù)”，即最高人民法院民事審判第一庭早有觀點(diǎn)認(rèn)為只有在合同明確約定以審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)或者合同約定不明確、合同約定無效的情況下，才能將審計(jì)結(jié)論作為判決的依據(jù)。
全國人大法律工作委員會(huì)制訂的《關(guān)于對(duì)地方性法規(guī)中以審計(jì)結(jié)果作為政府投資建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算依據(jù)有關(guān)規(guī)定提出的審查建議的復(fù)函》（法工備函〔2017〕22號(hào)）明確，“地方性法規(guī)中直接以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)和應(yīng)當(dāng)在招標(biāo)文件中載明或者在合同中約定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算依據(jù)的規(guī)定，限制了民事權(quán)利，超越了地方立法權(quán)限，應(yīng)當(dāng)予以糾正。”，即全國人大法工委復(fù)函明確地方性法規(guī)不得強(qiáng)制要求“以政府審計(jì)為準(zhǔn)”；亦不得強(qiáng)制要求招標(biāo)文件和合同中強(qiáng)制締約為“以政府審計(jì)為準(zhǔn)”，并具體在《全國人大常委會(huì)法工委對(duì)地方性法規(guī)中以審計(jì)結(jié)果作為政府投資建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算依據(jù)有關(guān)規(guī)定的研究意見》(法工委函〔2017〕2號(hào))中進(jìn)一步明確：“一是直接規(guī)定審計(jì)結(jié)果應(yīng)當(dāng)作為竣工結(jié)算的依據(jù)；二是規(guī)定建單位應(yīng)當(dāng)在招標(biāo)文件中載明或者在合同中約定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算的依據(jù)；三是規(guī)定建設(shè)單位可以在招標(biāo)文件中載明或者在合同中約定以審計(jì)結(jié)果作為竣工結(jié)算的依據(jù)。前二種違法，第三種合法。”
據(jù)此，國務(wù)院法制辦向各省、自治區(qū)、設(shè)區(qū)的市人民政府辦公廳（室）印發(fā)《關(guān)于糾正處理地方規(guī)章中以審計(jì)結(jié)果作為政府投資建設(shè)項(xiàng)目竣工結(jié)算依據(jù)的有關(guān)規(guī)定的函》（國法秘備函〔2017〕447號(hào)），《北京市審計(jì)條例》、《上海市審計(jì)條例》等將強(qiáng)制規(guī)定審計(jì)結(jié)果應(yīng)當(dāng)作為竣工結(jié)算依據(jù)的相關(guān)條款進(jìn)行了修訂。
《保障中小企業(yè)款項(xiàng)支付條例》（國務(wù)院令第728號(hào)）亦明確規(guī)定，“機(jī)關(guān)、事業(yè)單位和國有大型企業(yè)不得強(qiáng)制要求以審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)結(jié)果作為結(jié)算依據(jù)，但合同另有約定或者法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的除外。”以及《住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部辦公廳關(guān)于加強(qiáng)新冠肺炎疫情防控有序推動(dòng)企業(yè)開復(fù)工工作的通知》（建辦市〔2020〕5號(hào)）規(guī)定，“政府和國有投資工程不得以審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)結(jié)論作為工程結(jié)算依據(jù)，建設(shè)單位不得以未完成決算審計(jì)為由，拒絕或拖延辦理工程結(jié)算和工程款支付。”
四、地方法院司法相關(guān)裁判規(guī)則梳理2
有關(guān)建設(shè)工程合同結(jié)算條款中約定以審計(jì)部門出具的審計(jì)報(bào)告或者結(jié)論為結(jié)算依據(jù)的，該約定條款具體適用實(shí)務(wù)觀點(diǎn)梳理：
五、政府審計(jì)與工程審價(jià)相關(guān)關(guān)系的類型梳理與實(shí)證分析
鑒于，實(shí)務(wù)中政府審計(jì)報(bào)告事實(shí)效力邊界的擴(kuò)張對(duì)民事法律活動(dòng)的行為效力造成一定程度的影響，政府投資建設(shè)項(xiàng)目工程造價(jià)結(jié)算是否必須以政府審計(jì)、財(cái)政評(píng)審結(jié)論為依據(jù)，經(jīng)筆者對(duì)相關(guān)立法規(guī)則、司法裁判規(guī)則、典型案例審判觀點(diǎn)的梳理，形成如下結(jié)論，可分層次厘清該類案件：
(一)尊重意思自治原則，沒有明確約定政府審計(jì)作為工程結(jié)算依據(jù)禁止強(qiáng)制與推定
1.禁止發(fā)包人強(qiáng)制以政府審計(jì)作為工程結(jié)算依據(jù)，2017年以前存在部分地方性法規(guī)設(shè)立強(qiáng)制工程結(jié)算以政府審計(jì)為依據(jù)的條款，全國人大法工委特別復(fù)函明確地方性法規(guī)中有關(guān)“以政府審計(jì)為準(zhǔn)”規(guī)定不具有合法性，即在沒有合同約定的情況下，發(fā)包人及地方法院不得“以政府審計(jì)為準(zhǔn)”的要求作為工程結(jié)算的依據(jù)。
2.嚴(yán)格遵循意思自治原則，只有在雙方明確約定以政府審計(jì)、財(cái)政評(píng)審結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)的情況下，才能將其作為認(rèn)定工程造價(jià)的依據(jù)，合同對(duì)“審計(jì)部門的審計(jì)結(jié)果作為結(jié)算依據(jù)”約定不明的情況下，不能推定為政府審計(jì)、財(cái)政評(píng)審結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)。
規(guī)則之一：沒有約定則不能以政府審計(jì)取代工程審價(jià)。如，在“德興市人民醫(yī)院、九江市公交集團(tuán)建筑安裝工程公司建設(shè)工程施工合同糾紛二審案【江西省高級(jí)人民法院民事判決書（2019）贛民終190號(hào)】”中，江西省高級(jí)人民法院認(rèn)為：“根據(jù)《最高人民法院關(guān)于人民法院在審理建設(shè)工程施工合同糾紛案件中如何認(rèn)定財(cái)政評(píng)審中心出具的審核結(jié)論問題的答復(fù)》（[2008]民一他第4號(hào)）……建設(shè)合同中明確約定以財(cái)政投資的審核結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)的，審核結(jié)論應(yīng)當(dāng)作為結(jié)算的依據(jù)。”
規(guī)則之二：同時(shí)約定“工程審價(jià)和政府審計(jì)”的亦視為“約定不明”。如“太平洋建設(shè)集團(tuán)有限公司、沈陽雪松經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)管理委員會(huì)建設(shè)工程施工合同糾紛再審案【最高人民法院民事裁定書（2021）最高法民申6126號(hào)】”中，“甲方委托具有法定審核資質(zhì)的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)或區(qū)審計(jì)局進(jìn)行工程造價(jià)決算審核。”屬于既約定“工程審價(jià)”又約定“政府審計(jì)”，視為“約定不明”，應(yīng)當(dāng)實(shí)施司法鑒定。
規(guī)則之三：但合同中僅約定需提交財(cái)政評(píng)審，而并未明確約定以財(cái)政評(píng)審結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)，則財(cái)政評(píng)審結(jié)論對(duì)合同雙方并不具有當(dāng)然的約束力。
規(guī)則之四：當(dāng)事人在合同中僅約定“以業(yè)主審計(jì)為準(zhǔn)”等內(nèi)容的，不能認(rèn)定為當(dāng)事人約定了以國家審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)結(jié)果作為結(jié)算依據(jù)。
規(guī)則之五：合同約定以審計(jì)報(bào)告作為結(jié)算依據(jù)的，應(yīng)當(dāng)注意審計(jì)報(bào)告的計(jì)價(jià)方式和相關(guān)規(guī)定是否與合同約定一致，如不一致，則審計(jì)報(bào)告亦不作為結(jié)算依據(jù)。如，在“黃厚忠、郴州市發(fā)展投資集團(tuán)有限公司與湖南華盛建設(shè)工程（集團(tuán)）有限公司、湖南格塘建筑工程有限公司建設(shè)工程施工合同糾紛案”【最高人民法院民事判決書（2020）最高法民終630號(hào)】中，涉案《施工合同》專用條款第25.4條約定，“本工程人工工資單價(jià)按湘建價(jià)〔2009〕396號(hào)文件市場工資單價(jià)執(zhí)行”。但涉案審計(jì)報(bào)告卻直接依據(jù)該項(xiàng)目市政府《關(guān)于市城區(qū)政府投資BT項(xiàng)目竣工結(jié)算審計(jì)有關(guān)問題的會(huì)議備忘錄》的規(guī)定，按施工同期最低人工工資標(biāo)準(zhǔn)計(jì)取了人工費(fèi)。因此，最高人民法院未采信政府審計(jì)報(bào)告意見。
規(guī)則之六：對(duì)約定審計(jì)予以實(shí)際變更視為“變更有效”：約定審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)，審計(jì)結(jié)果未作出情況下，又一致認(rèn)可第三方審價(jià)意見，或形成一致的“結(jié)算協(xié)議”，視為有效變更了原有“審計(jì)約定”。如，在“內(nèi)蒙古黃河工程局股份有限公司與內(nèi)蒙古大唐國際海勃灣水利樞紐開發(fā)有限公司建設(shè)工程合同糾紛再審案”【內(nèi)蒙古自治區(qū)高級(jí)人民法院民事判決書（2019）內(nèi)民再313號(hào)】中，雙方雖存在政府審計(jì)的約定，但在合同履行過程中，雙方已經(jīng)通過結(jié)算協(xié)議確認(rèn)工程價(jià)款并已基本履行完畢，在此條件下，國家審計(jì)機(jī)關(guān)做出的報(bào)告，不影響雙方結(jié)算協(xié)議的效力。
（二）當(dāng)事人有約定政府審計(jì)、財(cái)政評(píng)審結(jié)論作為工程結(jié)算依據(jù)的，應(yīng)當(dāng)對(duì)當(dāng)事人具有約束效力。
1.施工合同明確約定了“政府審計(jì)作為結(jié)算依據(jù)”，既使合同無效亦不影響約定政府審計(jì)的效力
合同明確約定以行政審計(jì)、財(cái)政評(píng)審作為工程價(jià)款結(jié)算依據(jù)的，應(yīng)以“政府審計(jì)”為結(jié)算依據(jù)，合同無效亦不影響該結(jié)算條款的效力，如，“重慶兩江新區(qū)水土高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)園建設(shè)投資有限公司與河南萬綠園林股份有限公司成都分公司建設(shè)工程施工合同糾紛二審判決書”【重慶市第一中級(jí)人民法院民事判決書（2017）渝01民終5550號(hào)】明確“必須進(jìn)行招投標(biāo)的建設(shè)工程因違反《招標(biāo)投標(biāo)法》未招標(biāo)而簽訂的合同被認(rèn)定為無效的，不影響合同中明確約定的“以審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)結(jié)論作為結(jié)算依據(jù)”條款的效力。”裁判理由是，“第一，以審計(jì)機(jī)關(guān)的審定金額作為雙方結(jié)算價(jià)款是雙方真實(shí)意思一致和連貫的表示。第二、以審計(jì)機(jī)關(guān)的審定金額作為雙方結(jié)算價(jià)款不致?lián)p害國家利益。第三、以審計(jì)機(jī)關(guān)的審定金額作為雙方結(jié)算價(jià)款更符合合同本意。第四、在雙方明確約定以審計(jì)機(jī)關(guān)的審定金額作為結(jié)算價(jià)款的前提下，民事審判中不宜對(duì)未經(jīng)依法撤銷或變更的審計(jì)結(jié)論作直接或間接的否定。”但《深圳市中級(jí)人民法院關(guān)于建設(shè)工程施工合同糾紛案件的裁判指引》（2014年修訂）有不同解讀。
2.施工方怠于履行提交政府審計(jì)義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)自行承擔(dān)不利后果
合同約定工程造價(jià)以審計(jì)意見為準(zhǔn)，但因承包人原因?qū)е挛茨芗皶r(shí)進(jìn)行審計(jì)的，如承包人未按照約定報(bào)送審計(jì)所需的竣工結(jié)算資料等，承包人不得申請(qǐng)司法鑒定。如，在“福建中聯(lián)建工有限公司、石獅市交通和城市建設(shè)局、石獅市市政公用設(shè)施管理處（市燃?xì)夤芾碚尽⑹泄饭芾硭┙ㄔO(shè)工程合同糾紛再審案【福建省高級(jí)人民法院民事判決書（2020）閩民再113號(hào)】”中，雙方明確約定了政府審計(jì)，但承包人向發(fā)包人提交送審材料時(shí)，未提交“標(biāo)外簽證材料”，且經(jīng)發(fā)包人提醒亦不提交，應(yīng)由承包人承擔(dān)“無法財(cái)政審核”的責(zé)任，視為訴爭工程款付款條件未成就。另有：“福建省交建集團(tuán)工程有限公司與莆田市交通能源投資開發(fā)有限公司建設(shè)工程施工合同糾紛一案”【福建省莆田市中級(jí)人民法院民事判決書（2017）閩03民初509號(hào)】
3.發(fā)包人怠于送審或?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)不能審計(jì)、怠于審計(jì)，承包人有權(quán)申請(qǐng)司法鑒定
合同約定以審計(jì)部門出具的審計(jì)報(bào)告或者結(jié)論作為工程價(jià)款結(jié)算依據(jù)的，承包人或?qū)嶋H施工人提交完整的結(jié)算文件后，發(fā)包人未按約（注：《河北省高級(jí)人民法院建設(shè)工程施工合同案件審理指南》（冀高法〔2023〕30號(hào)規(guī)定為“一年內(nèi)”）報(bào)請(qǐng)審計(jì)部門對(duì)工程價(jià)款進(jìn)行審計(jì)的、審計(jì)部門未在合理期限內(nèi)進(jìn)行審計(jì)或行政審計(jì)或財(cái)政評(píng)審部門明確表示無法進(jìn)行審計(jì)當(dāng)事人申請(qǐng)對(duì)工程造價(jià)予以司法鑒定，人民法院應(yīng)予支持。如，在“中國建筑一局（集團(tuán)）有限公司與沈陽祺越市政工程有限公司、沈陽大東城市開發(fā)建設(shè)投資有限公司建設(shè)工程施工合同糾紛案【最高人民法院民事判決書（2020）最高法民終106號(hào)】”中，總承包人中建一局雖與分包人約定以政府審計(jì)為結(jié)算依據(jù)，但中建一局怠于送審，分包人有權(quán)申請(qǐng)司法鑒定造價(jià)。
4.“有證據(jù)證明”審計(jì)部門出具審計(jì)報(bào)告或結(jié)論明顯不當(dāng)?shù)模邪颂峁┳C據(jù)證明審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)意見具有不真實(shí)、不客觀情形，人民法院可以準(zhǔn)許當(dāng)事人補(bǔ)充鑒定、重新質(zhì)證或者補(bǔ)充質(zhì)證等方法糾正審計(jì)意見存在的缺陷。上述方法不能解決的，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)許當(dāng)事人申請(qǐng)對(duì)工程造價(jià)進(jìn)行鑒定。但部分地區(qū)高級(jí)人民法院規(guī)定應(yīng)先行通知審計(jì)機(jī)關(guān)自我糾錯(cuò)。
綜上，筆者認(rèn)為在工程結(jié)算以政府審計(jì)為依據(jù)的糾紛案件中，最高人民法院裁判觀點(diǎn)傾向于考量到該等糾紛案件中存在司法權(quán)與行政權(quán)交叉管轄的情況，發(fā)包單位作為天然“強(qiáng)勢”的甲方主體，如客觀上想完全貫徹執(zhí)行以政府審計(jì)價(jià)格為依據(jù)結(jié)算工程價(jià)款，必須在履約的全過程中無瑕疵責(zé)任，否則基于平衡雙方地位、利益的司法救濟(jì)考量，應(yīng)當(dāng)為以司法鑒定確認(rèn)工程價(jià)款為優(yōu)先選擇。該觀點(diǎn)符合司法救濟(jì)權(quán)為權(quán)利保障最后一道防線法律原則。
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